Amortizaciones, deterioros, provisiones y periodificación

Tema desarrollado siguiendo la estructura habitual de la oposición. La información es orientativa: verifica siempre el temario, la normativa y el currículo vigentes en tu convocatoria y tu comunidad autónoma.

Índice

• 0. Introducción
• 1. Relación con el currículo
• 2. La depreciación del inmovilizado
  • 2.1. La depreciación y sus causas
  • 2.2. Amortización y deterioro: dos respuestas contables
• 3. La amortización
  • 3.1. Concepto y elementos
  • 3.2. Métodos de amortización
  • 3.3. Contabilización
• 4. El deterioro de valor
• 5. Las provisiones
• 6. La periodificación contable
• 7. Conclusiones
• 8. Bibliografía y webgrafía

0. Introducción

Entre las operaciones que se realizan al cierre del ejercicio —las que estudiamos como «ajustes» dentro del ciclo contable— hay un grupo de especial trascendencia: las que reflejan la pérdida de valor de los activos, los riesgos futuros y la correcta imputación temporal de gastos e ingresos. Sin ellas, las cuentas no mostrarían la imagen fiel: un inmovilizado figuraría siempre por su precio de compra y el resultado del periodo estaría distorsionado.

Todas estas operaciones son aplicación directa de dos principios contables del Plan General de Contabilidad (Real Decreto 1514/2007): el de prudencia (reconocer pérdidas y riesgos tan pronto se conocen) y el de devengo (imputar a cada ejercicio lo que económicamente le corresponde).

Una advertencia terminológica importante: el temario emplea la palabra «provisiones» en su sentido antiguo (anterior al PGC de 2007), que englobaba las pérdidas de valor de los activos. Hoy la terminología es más precisa: amortización (pérdida sistemática e irreversible), deterioro (pérdida reversible, antes «provisión por depreciación») y provisión (reservada ya solo para pasivos por riesgos y gastos). El tema se desarrolla con la terminología vigente.

1. Relación con el currículo

Estos contenidos pertenecen al núcleo contable de la familia de Administración y Gestión (LOE 2/2006, LOMCE/LOMLOE y Ley Orgánica 3/2022 de FP):

• Administración y Finanzas (Grado Superior, Real Decreto 1584/2011; Orden ECD/308/2012): el módulo Contabilidad y fiscalidad trata las operaciones de fin de ejercicio (amortizaciones, deterioros, provisiones, periodificación) como paso previo a las cuentas anuales.
• Gestión Administrativa (Grado Medio, Real Decreto 1631/2009): el módulo Técnica contable introduce la amortización y los ajustes básicos de cierre.

Es un contenido muy procedimental, que el alumnado consolida resolviendo supuestos de cierre. Se citará la normativa autonómica del currículo.

2. La depreciación del inmovilizado

2.1. La depreciación y sus causas

La depreciación es la pérdida de valor que experimentan los elementos del inmovilizado a lo largo del tiempo. Sus causas son fundamentalmente tres: el uso o funcionamiento (el desgaste físico por la actividad), el paso del tiempo (la antigüedad, aunque el bien no se use) y la obsolescencia (la pérdida de valor por la aparición de tecnologías o modelos más avanzados que dejan anticuado el elemento, aunque funcione). Esta pérdida de valor debe reflejarse en la contabilidad para que el activo figure por su valor real y para que el gasto que supone el «consumo» del inmovilizado se impute al resultado de cada ejercicio.

2.2. Amortización y deterioro: dos respuestas contables

El Plan General de Contabilidad da dos respuestas distintas a la pérdida de valor, según su naturaleza:

• la amortización, que recoge la depreciación sistemática, definitiva e irreversible (el desgaste previsible y gradual del bien a lo largo de su vida útil);
• el deterioro de valor, que recoge una pérdida reversible y de carácter excepcional (una caída del valor del bien por encima de su amortización, que podría recuperarse).

Ambas reducen el valor del activo en el balance, pero la amortización es ordinaria y planificada, mientras que el deterioro es extraordinario y puede revertirse si el valor se recupera.

3. La amortización

3.1. Concepto y elementos

La amortización es la expresión contable de la depreciación sistemática que sufre el inmovilizado material e intangible por su uso, el transcurso del tiempo o la obsolescencia. Para calcularla intervienen varios elementos:

• el valor amortizable o base de amortización: el coste del elemento menos su valor residual (el importe que se espera obtener por su venta al final de la vida útil);
• la vida útil: el periodo durante el cual se espera utilizar el activo (en años o en unidades de producción);
• la cuota de amortización: el importe que se imputa como gasto en cada ejercicio.

3.2. Métodos de amortización

El PGC admite cualquier método que distribuya racionalmente el valor amortizable a lo largo de la vida útil. Los principales son:

• Método lineal o de cuota constante: imputa la misma cuota cada año (valor amortizable dividido entre los años de vida útil). Es el más sencillo y utilizado.
• Métodos degresivos o de cuotas decrecientes: imputan cuotas mayores los primeros años y menores los últimos (por ejemplo, aplicando un porcentaje constante sobre el valor neto contable, o el método de la suma de dígitos decreciente). Se justifican cuando el bien rinde o se deprecia más al principio.
• Métodos crecientes (suma de dígitos creciente): cuotas menores al principio y mayores al final; de uso poco frecuente.
• Método por unidades de producción: la cuota se calcula en función de la producción o uso real de cada periodo.

3.3. Contabilización

La amortización anual se registra mediante el asiento de dotación: se carga una cuenta de gasto —«Amortización del inmovilizado» (subgrupo 68)— y se abona la cuenta compensadora «Amortización acumulada del inmovilizado» (subgrupo 28). La amortización acumulada no minora directamente la cuenta del activo, sino que figura en el balance restando del valor del inmovilizado, de modo que este aparece por su valor neto contable (coste − amortización acumulada − deterioros). Así, el balance muestra el valor real del bien y la cuenta de resultados soporta cada año el gasto correspondiente.

4. El deterioro de valor

El deterioro de valor (denominado «provisión por depreciación» antes de 2007) registra las pérdidas reversibles de valor de los activos, cuando su valor recuperable resulta inferior a su valor en libros. No afecta solo al inmovilizado: existe deterioro de las existencias (cuando su valor de mercado cae por debajo del coste), de los créditos comerciales (clientes de cobro dudoso) y de las inversiones financieras. Se contabiliza cargando una cuenta de gasto por deterioro (subgrupo 69) y abonando una cuenta compensadora del activo correspondiente (subgrupos 29, 39, 49, etc.). Su nota distintiva es la reversibilidad: si en ejercicios posteriores desaparecen las causas que lo motivaron y el valor se recupera, el deterioro se revierte (con un abono a un ingreso del subgrupo 79), a diferencia de la amortización, que es definitiva.

5. Las provisiones

En la terminología vigente, las provisiones son pasivos —obligaciones de la empresa— sobre los que existe incertidumbre acerca de su importe o de su fecha de vencimiento. Se reconocen cuando la empresa tiene una obligación presente (legal o tácita) como consecuencia de un suceso pasado, es probable que tenga que desprenderse de recursos para liquidarla y puede estimarse su importe con fiabilidad. Ejemplos típicos son la provisión para impuestos, la provisión para responsabilidades (litigios en curso), la provisión para actuaciones medioambientales, la provisión para garantías de reparación o la provisión para reestructuraciones. Se dotan cargando un gasto y abonando la cuenta de provisión (subgrupos 14, a largo plazo, o 5, a corto plazo). Se distinguen de las contingencias (obligaciones posibles pero no probables, o no estimables con fiabilidad), que no se contabilizan y solo se informan en la memoria.

6. La periodificación contable

La periodificación contable es la aplicación del principio del devengo en el cierre del ejercicio: consiste en imputar cada gasto y cada ingreso al periodo en que se devenga, con independencia de cuándo se cobra o se paga. Al cierre se realizan los ajustes necesarios:

• Gastos anticipados (cuenta 480): gastos contabilizados en el ejercicio que corresponden, total o parcialmente, al siguiente (por ejemplo, una prima de seguro pagada por adelantado). La parte que corresponde al ejercicio futuro se reconoce como un activo.
• Ingresos anticipados (cuenta 485): ingresos cobrados en el ejercicio que corresponden al siguiente; la parte futura se reconoce como un pasivo.
• Gastos e ingresos devengados y no vencidos: intereses u otros conceptos ya devengados al cierre aunque su cobro o pago sea posterior, que deben imputarse al ejercicio (por ejemplo, los intereses corridos de un préstamo).

Gracias a la periodificación, el resultado del ejercicio recoge exactamente los gastos e ingresos que económicamente le pertenecen, ni más ni menos.

7. Conclusiones

Hemos estudiado las grandes operaciones de cierre que garantizan la imagen fiel: la amortización (depreciación sistemática e irreversible del inmovilizado, con sus métodos y su doble cuenta), el deterioro (pérdida reversible de valor de los activos), las provisiones (pasivos por riesgos y gastos de importe o fecha inciertos) y la periodificación (imputación temporal correcta de gastos e ingresos). Todas son expresión de los principios de prudencia y devengo.

Para el profesorado de Administración de Empresas, este tema es donde el alumnado comprende que la contabilidad no es un mero registro mecánico, sino que exige criterio y estimación (cuánto se deprecia un bien, qué riesgos provisionar). El reto didáctico es ligar cada ajuste a su lógica económica y a su principio contable, y practicarlo con supuestos de cierre realistas, pues de estos ajustes depende que el beneficio que se declare sea veraz.

8. Bibliografía y webgrafía

• Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (marco conceptual y normas de registro y valoración).
• Real Decreto de 22 de agosto de 1885, Código de Comercio (principio de prudencia y de devengo).
• Real Decreto 1584/2011 (Técnico Superior en Administración y Finanzas) y Real Decreto 1631/2009 (Técnico en Gestión Administrativa).
• OMEÑACA GARCÍA, J.: Contabilidad general, Deusto.
• Webgrafía: Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (icac.gob.es); Boletín Oficial del Estado (boe.es).