Elaboración de las cuentas anuales

Tema desarrollado siguiendo la estructura habitual de la oposición. La información es orientativa: verifica siempre el temario, la normativa y el currículo vigentes en tu convocatoria y tu comunidad autónoma.

Índice

• 0. Introducción
• 1. Relación con el currículo
• 2. Las cuentas anuales: concepto, finalidad y requisitos
  • 2.1. Documentos que las integran
  • 2.2. Imagen fiel y requisitos de elaboración
• 3. Modelos: normal, abreviado y PYMES
  • 3.1. Criterios y límites cuantitativos
  • 3.2. Qué simplifica cada modelo
• 4. Contenido de cada documento
• 5. La memoria
• 6. El cuadro de financiación y su sustitución por el EFE
• 7. Formulación, aprobación y depósito
• 8. Conclusiones
• 9. Bibliografía y webgrafía

0. Introducción

En los temas anteriores hemos estudiado por separado las dos piezas centrales de la información contable: el balance (la fotografía del patrimonio) y la cuenta de pérdidas y ganancias (la película del resultado). Sin embargo, ninguno de los dos documentos, por sí solo, ofrece una visión completa de la empresa. Por eso el legislador exige que al cierre de cada ejercicio se elabore un conjunto integrado de documentos: las cuentas anuales.

Las cuentas anuales son el producto final del proceso contable y el canal por el que la empresa rinde cuentas a sus socios, a la Administración, a sus acreedores y a la sociedad en general. Se regulan en la tercera parte del Plan General de Contabilidad (Real Decreto 1514/2007) y en el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital (Real Decreto Legislativo 1/2010).

Conviene advertir desde el principio que el título del tema arrastra una expresión del plan antiguo: el «cuadro de financiación», un documento del PGC de 1990 que el Plan de 2007 suprimió y sustituyó por el estado de flujos de efectivo. Aclararlo es uno de los puntos donde el opositor demuestra que domina la normativa vigente. Siguiendo el título, el tema trata: la elaboración de las cuentas anuales, los modelos normal y abreviado, la memoria y la evolución del cuadro de financiación.

1. Relación con el currículo

Es un tema nuclear del bloque contable de la familia de Administración y Gestión (LOE 2/2006 y Ley Orgánica 3/2022 de FP):

• Administración y Finanzas (Grado Superior, Real Decreto 1584/2011; Orden ECD/308/2012): el módulo Contabilidad y fiscalidad elabora y verifica las cuentas anuales y el módulo Gestión financiera las interpreta para la toma de decisiones.
• Gestión Administrativa (Grado Medio, Real Decreto 1631/2009): el módulo Técnica contable cierra el ejercicio y prepara la información de síntesis.

El alumnado debe aprender no solo a obtener las cuentas anuales con una aplicación informática, sino a comprender qué información ofrece cada documento y cuál corresponde a cada empresa según su tamaño. Se citará la normativa autonómica del currículo.

2. Las cuentas anuales: concepto, finalidad y requisitos

2.1. Documentos que las integran

Las cuentas anuales son los documentos contables que la empresa elabora al cierre del ejercicio para mostrar de forma sistemática su situación patrimonial, financiera y los resultados obtenidos. Según el PGC, forman una unidad y deben redactarse de conformidad con la normativa contable. Comprenden cinco documentos:

• El balance: comprende, con la debida separación, el activo, el pasivo y el patrimonio neto.
• La cuenta de pérdidas y ganancias: recoge el resultado del ejercicio por diferencia entre ingresos y gastos.
• El estado de cambios en el patrimonio neto (ECPN): informa de las variaciones del patrimonio neto, incluyendo tanto el resultado como los ingresos y gastos imputados directamente al neto.
• El estado de flujos de efectivo (EFE): muestra los cobros y pagos del ejercicio, clasificados en actividades de explotación, de inversión y de financiación.
• La memoria: completa, amplía y comenta la información contenida en los demás documentos.

El ECPN y, sobre todo, el EFE son novedades del Plan de 2007: antes las cuentas anuales solo incluían balance, cuenta de pérdidas y ganancias y memoria.

2.2. Imagen fiel y requisitos de elaboración

El objetivo último de las cuentas anuales es mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa. Para lograrlo deben elaborarse con claridad y aplicando los principios y criterios contables. Cuando la aplicación de una norma sea insuficiente para reflejar la imagen fiel, deberá suministrarse en la memoria la información complementaria precisa. Además, las cuentas anuales deben formularse expresando los valores en euros, identificar la empresa y el ejercicio, e incluir la cifra del ejercicio anterior a efectos comparativos.

3. Modelos: normal, abreviado y PYMES

3.1. Criterios y límites cuantitativos

No todas las empresas tienen la misma dimensión, de modo que la norma prevé modelos de distinta complejidad para no imponer una carga desproporcionada a las pequeñas. La posibilidad de usar modelos abreviados depende de tres parámetros —activo, importe neto de la cifra de negocios y número medio de trabajadores— y se basa en una regla común: poder acogerse al modelo más sencillo si, durante dos ejercicios consecutivos, a la fecha de cierre se cumplen al menos dos de los tres límites.

• Balance, ECPN y memoria abreviados (art. 257 de la Ley de Sociedades de Capital): activo no superior a 4.000.000 €, cifra de negocios no superior a 8.000.000 € y plantilla media no superior a 50 trabajadores. Quien puede formular balance abreviado no está obligado a elaborar el estado de flujos de efectivo.
• Cuenta de pérdidas y ganancias abreviada (art. 258 LSC): activo no superior a 11.400.000 €, cifra de negocios no superior a 22.800.000 € y plantilla media no superior a 250 trabajadores.

Junto a estos modelos existe el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas (Real Decreto 1515/2007), voluntario para las empresas que no superan los límites del balance abreviado, que simplifica criterios de valoración. Advertencia para la exposición: estos importes se fijan en la Ley de Sociedades de Capital y se han revisado en distintas ocasiones para adaptarse a la normativa europea, por lo que conviene exponer el criterio (dos de tres límites durante dos ejercicios) y remitir a las cifras vigentes en la convocatoria.

3.2. Qué simplifica cada modelo

El modelo normal exige los cinco documentos con su máximo desglose. El modelo abreviado reduce el número de partidas del balance y de la cuenta de pérdidas y ganancias, exime del estado de flujos de efectivo y permite una memoria con menos contenido. La finalidad es clara: que el esfuerzo administrativo sea proporcional al tamaño y a la relevancia económica de la empresa, sin que ello impida que las cuentas sigan ofreciendo la imagen fiel.

4. Contenido de cada documento

Brevemente, recordando lo estudiado en temas anteriores y completándolo:

• Balance: presenta el activo ordenado de menor a mayor liquidez (no corriente y corriente) y el patrimonio neto y pasivo ordenados según su exigibilidad. Es la base del análisis patrimonial.
• Cuenta de pérdidas y ganancias: en forma de lista, distingue el resultado de explotación y el financiero hasta llegar al resultado del ejercicio.
• Estado de cambios en el patrimonio neto: tiene dos partes. La primera, el estado de ingresos y gastos reconocidos, recoge el resultado y los ingresos y gastos llevados directamente al patrimonio neto. La segunda, el estado total de cambios en el patrimonio neto, refleja todos los movimientos del neto (ampliaciones, distribución de resultados, ajustes...).
• Estado de flujos de efectivo: informa de la variación de la tesorería clasificando los cobros y pagos en actividades de explotación, de inversión y de financiación. Responde a por qué la empresa tiene más o menos efectivo que el año anterior, dato que el resultado contable por sí solo no explica.

5. La memoria

La memoria es el documento que completa, amplía y comenta la información contenida en los otros documentos de las cuentas anuales. No es un anexo accesorio: forma parte de las cuentas anuales con el mismo rango y es imprescindible para entenderlas. Entre su contenido figuran: la actividad de la empresa, las bases de presentación de las cuentas, las normas de registro y valoración aplicadas (cómo se ha valorado el inmovilizado, las existencias, los instrumentos financieros...), el detalle de partidas relevantes, la propuesta de distribución del resultado, información sobre el medio ambiente, sobre operaciones con partes vinculadas y sobre el número medio de empleados.

Existe también un modelo de memoria abreviada, con menos apartados, para las empresas que pueden formular balance abreviado. La regla básica es que cualquier dato necesario para comprender las cuentas y que no aparezca en el resto de documentos debe explicarse en la memoria: es la garantía última de la imagen fiel.

6. El cuadro de financiación y su sustitución por el EFE

El título del tema cita el cuadro de financiación porque procede del Plan General de Contabilidad de 1990. En aquel plan, el cuadro de financiación era una parte de la memoria que mostraba los orígenes y aplicaciones de fondos y la variación del capital circulante (fondo de maniobra) durante el ejercicio: de dónde había obtenido recursos la empresa (beneficios, ampliaciones, nuevas deudas) y a qué los había destinado (inversiones, devolución de deudas, dividendos).

El Plan General de Contabilidad de 2007 suprimió el cuadro de financiación y lo sustituyó por el estado de flujos de efectivo. El cambio no es solo de nombre: el cuadro de financiación razonaba en términos de capital circulante, mientras que el estado de flujos de efectivo razona en términos de tesorería (efectivo y otros activos líquidos equivalentes), un enfoque más exigente y más útil para juzgar la solvencia a corto plazo, alineado con la normativa internacional. Por tanto, en la normativa vigente el cuadro de financiación no existe como documento de las cuentas anuales: su función la cumple hoy el EFE, que además no es obligatorio para las empresas que formulan balance abreviado.

7. Formulación, aprobación y depósito

Las cuentas anuales recorren un itinerario legal regulado en la Ley de Sociedades de Capital:

• Formulación: corresponde a los administradores, que deben formularlas en el plazo máximo de tres meses desde el cierre del ejercicio, junto con el informe de gestión (cuando proceda) y la propuesta de aplicación del resultado. Las cuentas deben ir firmadas por todos los administradores.
• Verificación: cuando la empresa está obligada (o lo decide), las cuentas son auditadas por un auditor inscrito en el ROAC, materia del tema siguiente.
• Aprobación: la junta general de socios aprueba las cuentas dentro de los seis primeros meses de cada ejercicio y resuelve sobre la aplicación del resultado.
• Depósito y publicidad: aprobadas las cuentas, los administradores las presentan para su depósito en el Registro Mercantil en el mes siguiente, dándoles publicidad. La falta de depósito acarrea el cierre registral y posibles sanciones.

8. Conclusiones

Hemos estudiado las cuentas anuales como la unidad de información que cierra el proceso contable: sus cinco documentos (balance, cuenta de pérdidas y ganancias, ECPN, EFE y memoria), los modelos normal, abreviado y PYMES con sus límites, el papel integrador de la memoria y, muy especialmente, la sustitución del antiguo cuadro de financiación por el estado de flujos de efectivo en 2007. Hemos cerrado con el itinerario de formulación, aprobación y depósito.

Para el profesorado de Administración de Empresas, este tema es la síntesis del bloque contable: el alumnado debe comprender que la contabilidad no termina en el asiento, sino en unos documentos que la empresa rinde a terceros y que la ley protege con plazos y publicidad. El reto didáctico es que sepan leer unas cuentas anuales reales y reconocer qué documento responde a cada pregunta, antesala del análisis económico-financiero que abordaremos a continuación.

9. Bibliografía y webgrafía

• Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (tercera parte: cuentas anuales; normas de elaboración).
• Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas.
• Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital (arts. 253 a 284: cuentas anuales).
• OMEÑACA GARCÍA, J.: Contabilidad general, Deusto.
• Webgrafía: Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (icac.gob.es); Registro Mercantil / Colegio de Registradores (registradores.org); Boletín Oficial del Estado (boe.es).