Guía de estudio del Tema 15. Se apoya en el artículo 134 de la Constitución Española y en la Ley 47/2003, de 26 de noviembre, General Presupuestaria (en adelante, LGP), con referencia a la Ley Orgánica 2/2012, de 27 de abril, de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera (LOEPSF). Material de estudio: para cualquier uso oficial, acude siempre al texto consolidado del BOE.

0. Introducción: por qué hay un presupuesto

El presupuesto es, probablemente, el instrumento más importante de gobierno de un Estado moderno. En él se traduce en cifras el programa político de quien gobierna: dónde se van a gastar los recursos públicos, cuánto y en qué, y de dónde se espera obtenerlos. No es un documento contable menor ni un simple ejercicio de aritmética; es la expresión cifrada, conjunta y sistemática de las decisiones económicas de un país para un año. Por eso su aprobación es, cada otoño, el gran acontecimiento parlamentario, y por eso la imposibilidad de aprobarlo puede provocar la caída de un Gobierno o la convocatoria de elecciones.

Históricamente, el presupuesto nace ligado al control del poder. En su origen, el derecho presupuestario es el derecho de los representantes de los ciudadanos a autorizar y controlar cómo el monarca —y después el Ejecutivo— recauda y gasta. Esa idea sigue latiendo en nuestra Constitución: el presupuesto lo elabora el Gobierno, pero lo aprueban las Cortes Generales, y su ejecución se somete a un doble control, interno y externo. La tensión entre quien decide gastar y quien autoriza y fiscaliza ese gasto es el hilo conductor de todo el tema.

Para el auxiliar administrativo, este tema tiene un valor muy práctico. La tramitación de expedientes de gasto, la elaboración de documentos contables (los famosos documentos "A", "D", "O", "P"), el respeto a los créditos disponibles y el conocimiento de qué es una modificación de crédito o una fiscalización previa forman parte del trabajo cotidiano de las unidades administrativas. Dominar la lógica presupuestaria no es solo aprobar un tema: es entender el marco en el que se desarrolla buena parte de la actividad de cualquier oficina pública.

1. El marco constitucional y normativo

La regulación del presupuesto se asienta en tres niveles normativos que conviene distinguir con claridad.

En la cúspide se encuentra el artículo 134 de la Constitución, verdadero pilar del tema. De él derivan las reglas esenciales: corresponde al Gobierno la elaboración de los Presupuestos Generales del Estado y a las Cortes Generales su examen, enmienda y aprobación; los presupuestos tienen carácter anual e incluyen la totalidad de los gastos e ingresos del sector público estatal; el Gobierno debe presentar el proyecto ante el Congreso al menos tres meses antes de la expiración de los del año anterior (es decir, antes del 1 de octubre); si no se aprueban antes del primer día del ejercicio, se consideran automáticamente prorrogados los del año anterior; la Ley de Presupuestos no puede crear tributos, aunque sí modificarlos cuando una ley tributaria sustantiva así lo prevea; y toda proposición o enmienda que suponga aumento de gastos o disminución de ingresos requiere la conformidad del Gobierno para su tramitación.

En un segundo nivel, con rango de ley orgánica, se sitúa la LO 2/2012 de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera, que desarrolla el artículo 135 de la Constitución (reformado en 2011). Este artículo constitucionalizó el principio de estabilidad presupuestaria y otorgó prioridad absoluta al pago de la deuda pública: los créditos para satisfacer los intereses y el capital de la deuda se entienden siempre incluidos en el estado de gastos y no pueden ser objeto de enmienda o modificación mientras se ajusten a la ley de emisión. La LOEPSF fija reglas como el objetivo de estabilidad, la regla de gasto y el límite de deuda pública.

En un tercer nivel, con rango de ley ordinaria, está la norma central de este tema: la Ley 47/2003, de 26 de noviembre, General Presupuestaria (LGP). Es la ley que regula el régimen presupuestario, económico-financiero, de contabilidad, intervención y control del sector público estatal. Su artículo 1 define precisamente ese objeto. La LGP es una ley "permanente": establece las reglas del juego. Frente a ella, la Ley de Presupuestos Generales del Estado de cada año es una ley temporal, que contiene las cifras concretas de ese ejercicio y algunas normas de vigencia anual.

Conviene, por tanto, no confundir dos leyes que suelen mezclarse: la Ley General Presupuestaria (Ley 47/2003), que es el marco estable y permanente, y la Ley de Presupuestos Generales del Estado de cada año, que aprueba los créditos concretos de ese ejercicio y se prorroga automáticamente si no se aprueba a tiempo.

1.1. El contenido y los límites de la Ley de Presupuestos

La Ley de Presupuestos es una ley singular, con particularidades en su tramitación y en su contenido. El Tribunal Constitucional ha distinguido en ella un contenido mínimo, necesario e indisponible —la previsión de ingresos y la autorización de gastos— y un contenido eventual o disponible, formado por normas que guardan relación directa con los gastos e ingresos o con los criterios de política económica del Gobierno, y que además sirven de vehículo adecuado a la Ley de Presupuestos. Esta doctrina evita que la ley se convierta en una norma "de acompañamiento" en la que se regule cualquier materia ajena a lo presupuestario.

De ahí derivan varias prohibiciones y cautelas. La más conocida, ya citada, es que la Ley de Presupuestos no puede crear tributos (art. 134.7 CE), aunque sí modificarlos cuando una ley tributaria sustantiva así lo prevea. Tampoco puede ser el instrumento para reformas estructurales del ordenamiento que carezcan de conexión con la materia presupuestaria. Estas limitaciones protegen la seguridad jurídica y la función propia del presupuesto, evitando que su tramitación acelerada y su vigencia anual se usen para regular asuntos que exigen un debate legislativo ordinario.

Junto a la Ley de Presupuestos, otras normas completan el sistema. La Ley 38/2003, General de Subvenciones, regula la actividad subvencional (una parte muy relevante del gasto público de los capítulos 4 y 7). Y la propia LGP dedica títulos completos al régimen de la Hacienda Pública estatal (derechos y obligaciones, arts. 5 y ss.), a las relaciones financieras con la Unión Europea, a la Tesorería y la Deuda Pública y a la contabilidad del sector público estatal, materias que rebasan el objeto de este tema pero que ayudan a situar el presupuesto en un marco más amplio de gestión de los recursos públicos.

2. El ámbito de aplicación: el sector público estatal

Antes de estudiar el presupuesto en sí, hay que saber a quién se aplica. El artículo 2 de la LGP define el sector público estatal, integrado por la Administración General del Estado y por el sector público institucional estatal. Este último comprende, entre otros, los organismos autónomos, las entidades públicas empresariales, las agencias estatales, las autoridades administrativas independientes, las sociedades mercantiles estatales, los consorcios adscritos, las fundaciones del sector público, los fondos sin personalidad jurídica y las entidades gestoras y servicios comunes de la Seguridad Social.

El artículo 3 de la LGP clasifica ese sector, a efectos presupuestarios, en tres bloques: el sector público administrativo (la AGE, los organismos autónomos, las entidades gestoras de la Seguridad Social, las agencias y las autoridades administrativas independientes), el sector público empresarial (entidades públicas empresariales y sociedades mercantiles estatales) y el sector público fundacional (las fundaciones del sector público estatal). Esta clasificación importa porque el régimen presupuestario es distinto según el bloque: las entidades del sector público administrativo tienen presupuestos limitativos (no se puede gastar más de lo autorizado), mientras que las empresariales y fundacionales tienen presupuestos de carácter estimativo, que operan como una previsión.

3. Concepto y contenido de los Presupuestos Generales del Estado

El artículo 32 de la LGP ofrece la definición legal: los Presupuestos Generales del Estado constituyen la expresión cifrada, conjunta y sistemática de los derechos y obligaciones a liquidar durante el ejercicio por cada uno de los órganos y entidades que forman parte del sector público estatal. De esta definición se extraen tres notas: es una expresión cifrada (en cifras), conjunta (reúne los presupuestos de todos los órganos y entidades) y sistemática (ordenada conforme a unas estructuras y clasificaciones).

El artículo 33 de la LGP regula el alcance subjetivo y el contenido. Los PGE están integrados por el presupuesto de los distintos sujetos del sector público estatal y contienen, para cada uno de ellos: los estados de gastos, que reflejan los créditos necesarios para atender el cumplimiento de sus obligaciones; los estados de ingresos, con las estimaciones de los distintos derechos económicos a liquidar; y los importes y las finalidades de las operaciones de financiación. Además, incluyen el presupuesto de los órganos con dotación diferenciada (como la Casa del Rey, las Cortes, el Tribunal Constitucional o el Consejo General del Poder Judicial).

El artículo 34 de la LGP establece el ámbito temporal: el ejercicio presupuestario coincide con el año natural, y a él se imputan los derechos económicos liquidados durante el ejercicio (cualquiera que sea el periodo del que deriven) y las obligaciones económicas reconocidas hasta el fin del mes de diciembre, siempre que correspondan a adquisiciones, obras, servicios, prestaciones o gastos en general realizados dentro del ejercicio y con cargo a los respectivos créditos. Es la traducción legal del principio de anualidad.

Por último, el artículo 35 de la LGP define los créditos y programas presupuestarios. Los gastos se agrupan por programas, cuya asignación se realiza teniendo en cuenta la consecución de objetivos previamente fijados. El crédito presupuestario es, así, la dotación asignada a cada aplicación de gasto para atender las obligaciones previstas; su cuantía es un límite máximo que no se puede rebasar salvo mediante las modificaciones legalmente previstas.

4. Los principios presupuestarios

Los principios presupuestarios son el conjunto de reglas que ordenan la elaboración, aprobación, ejecución y control del presupuesto. Tradicionalmente se distinguen principios políticos, contables y económicos; a ellos se han añadido, tras la reforma del artículo 135 de la Constitución, los principios de estabilidad y sostenibilidad. Estudiaremos los más importantes.

4.1. Principios de unidad y universalidad

El principio de unidad exige que exista un único presupuesto para todo el sector público estatal, recogido en un solo documento, de modo que la actividad económica del Estado pueda contemplarse de forma conjunta. El principio de universalidad (o de presupuesto bruto) obliga a que el presupuesto recoja la totalidad de los gastos e ingresos, consignados por su importe íntegro, sin compensaciones entre ellos. Ambos aparecen reflejados en el propio artículo 134.2 de la Constitución cuando dispone que los presupuestos "incluirán la totalidad de los gastos e ingresos del sector público estatal".

4.2. Principio de anualidad

El presupuesto se aprueba para un año (el ejercicio coincide con el año natural, art. 34 LGP). Este principio tiene dos vertientes: la temporal (el presupuesto rige durante un ejercicio) y la de vigencia limitada de los créditos, que caducan al terminar el ejercicio. El artículo 49 de la LGP consagra la temporalidad de los créditos: con cargo a los créditos del ejercicio solo pueden contraerse obligaciones derivadas de gastos realizados en él. Como excepción a la rigidez de la anualidad existen figuras como los compromisos de gasto plurianuales (art. 47), la prórroga presupuestaria y las incorporaciones de crédito.

4.3. Principio de especialidad

Es uno de los más importantes en la práctica. Significa que los créditos se autorizan para una finalidad concreta y no pueden destinarse a otra. Tiene tres manifestaciones. La especialidad cualitativa impone que los créditos se destinen exclusivamente a la finalidad para la que fueron aprobados (art. 42 LGP). La especialidad cuantitativa supone que no se pueden adquirir compromisos de gasto ni reconocer obligaciones por importe superior al crédito autorizado (art. 46 LGP): el crédito es un límite máximo. Y la especialidad temporal exige que el gasto se realice dentro del ejercicio para el que el crédito fue aprobado (art. 49 LGP). Las modificaciones de crédito son, precisamente, las excepciones tasadas a la especialidad.

4.4. Principios de no afectación y de presupuesto bruto

El principio de no afectación (o de desafectación de ingresos) establece que, con carácter general, los ingresos no se destinan a financiar gastos concretos, sino que financian de manera global el conjunto de los gastos. Todos los recursos entran en una "caja única" con la que se atienden todas las obligaciones. Existen, no obstante, excepciones legalmente previstas de ingresos afectados. El principio de presupuesto bruto impone que las partidas de ingresos y gastos figuren por su importe íntegro, sin minoraciones ni compensaciones.

4.5. Principios de estabilidad y de programación (arts. 26 y 27 LGP)

La reforma del artículo 135 de la Constitución elevó a rango constitucional el principio de estabilidad presupuestaria, entendido como la situación de equilibrio o superávit estructural de las cuentas públicas. Su desarrollo es la LOEPSF, que incorpora, además, el principio de sostenibilidad financiera (capacidad de financiar compromisos presentes y futuros dentro de los límites de déficit y deuda), la regla de gasto (el gasto computable no puede crecer por encima de una tasa de referencia del PIB) y los principios de plurianualidad, transparencia, eficiencia en la asignación de recursos, responsabilidad y lealtad institucional.

Estos principios se proyectan en la LGP a través de los artículos 26 y 27. El artículo 26 recoge los principios y reglas de programación presupuestaria: la programación se rige por los objetivos de estabilidad y de deuda, y por la regla de gasto, y se realiza en un marco presupuestario a medio plazo. El artículo 27 establece los principios y reglas de gestión presupuestaria: la gestión se somete a la asignación de recursos conforme a los principios de eficiencia y economía, y las políticas de gasto deben someterse a evaluación regular. Junto a ellos rigen los principios contables que ordenan la contabilidad pública y garantizan la imagen fiel de la actividad económico-financiera.

El sistema de estabilidad se completa con una institución de control específica: la Autoridad Independiente de Responsabilidad Fiscal (AIReF), creada por la LO 6/2013. Su misión es velar por el cumplimiento efectivo de los principios de estabilidad presupuestaria y sostenibilidad financiera mediante la evaluación continua del ciclo presupuestario, emitiendo informes, opiniones y estudios (por ejemplo, avala las previsiones macroeconómicas que sustentan el proyecto de presupuestos). No debe confundirse con la IGAE ni con el Tribunal de Cuentas: la AIReF es un supervisor de la disciplina fiscal, no un órgano de intervención contable ni de fiscalización de cuentas.

El mecanismo práctico de la estabilidad opera así: el Gobierno fija, coherentemente con la senda europea, los objetivos de estabilidad presupuestaria y de deuda pública para el conjunto de las Administraciones y para cada subsector, junto con el límite de gasto no financiero del Estado; esos objetivos se someten a las Cortes; y sobre ellos se construye el presupuesto. Si se aprecia un riesgo de incumplimiento, la LOEPSF prevé medidas preventivas, correctivas y coercitivas (advertencias, planes económico-financieros, planes de reequilibrio). Es la traducción operativa de la prioridad que la Constitución otorga, desde 2011, a la disciplina de las cuentas públicas.

5. La estructura del presupuesto de gastos

El artículo 39 de la LGP fija la estructura de los presupuestos del sector público estatal, que se determina por el Ministerio de Hacienda teniendo en cuenta la organización del sector público, la naturaleza económica de los ingresos y los gastos y las finalidades u objetivos que se pretenda conseguir. El artículo 40 concreta la estructura de los estados de gastos, que se articula conforme a tres clasificaciones que se aplican simultáneamente: orgánica, por programas y económica. Es una de las partes más preguntadas del tema, así que conviene fijarla bien.

5.1. Clasificación orgánica: ¿quién gasta?

Responde a la pregunta de quién realiza el gasto. Agrupa los créditos por centros gestores. Su unidad superior es la sección presupuestaria (que se corresponde, por lo general, con cada ministerio u órgano con dotación diferenciada), y dentro de ella se distinguen los servicios. Así, cada euro del presupuesto de gastos puede atribuirse al órgano concreto responsable de gestionarlo.

5.2. Clasificación por programas: ¿para qué se gasta?

Responde a para qué finalidad u objetivo se gasta. Es la clasificación que mejor expresa la orientación del presupuesto a resultados. Se estructura, de mayor a menor, en áreas de gasto, políticas de gasto, grupos de programas y programas. El programa es la unidad fundamental: agrupa los créditos destinados a la consecución de un mismo objetivo, con indicación de las actividades a realizar y de los indicadores que permiten medir su grado de cumplimiento. Es la traducción del artículo 35 LGP, que ordena agrupar los gastos por programas atendiendo a objetivos.

5.3. Clasificación económica: ¿en qué se gasta?

Responde a la naturaleza económica del gasto: en qué se gasta el dinero. Se ordena en capítulos, artículos, conceptos y subconceptos. Los ocho capítulos de gasto son los siguientes y conviene memorizarlos:

• Capítulo 1 · Gastos de personal (retribuciones del personal, cuotas y prestaciones sociales).
• Capítulo 2 · Gastos corrientes en bienes y servicios (suministros, material, reparaciones, servicios).
• Capítulo 3 · Gastos financieros (intereses de la deuda y de otros pasivos).
• Capítulo 4 · Transferencias corrientes (aportaciones sin contraprestación para gastos corrientes: subvenciones, pensiones no contributivas...).
• Capítulo 5 · Fondo de Contingencia y otros imprevistos.
• Capítulo 6 · Inversiones reales (creación o adquisición de bienes de capital: obras, infraestructuras).
• Capítulo 7 · Transferencias de capital (aportaciones sin contraprestación destinadas a operaciones de capital).
• Capítulo 8 · Activos financieros (adquisición de acciones, concesión de préstamos).
• Capítulo 9 · Pasivos financieros (amortización de la deuda y de préstamos recibidos).

Los capítulos 1 a 4 agrupan las operaciones corrientes; los capítulos 6 y 7, las operaciones de capital (el capítulo 5 recoge el Fondo de Contingencia y otros imprevistos); y los capítulos 8 y 9, las operaciones financieras. Una regla mnemotécnica útil: los capítulos 1 a 7 son operaciones "no financieras" y los 8 y 9 son financieras.

5.4. La estructura del presupuesto de ingresos

El presupuesto de ingresos se estructura conforme a la clasificación orgánica (el centro que recauda) y a la clasificación económica, con sus nueve capítulos. Los capítulos 1 a 5 corresponden a ingresos corrientes: (1) impuestos directos y cotizaciones sociales, (2) impuestos indirectos, (3) tasas, precios públicos y otros ingresos, (4) transferencias corrientes y (5) ingresos patrimoniales. Los capítulos 6 y 7 son ingresos de capital: (6) enajenación de inversiones reales y (7) transferencias de capital. Y los capítulos 8 y 9 son operaciones financieras: (8) activos financieros y (9) pasivos financieros (emisión de deuda). En los ingresos no existe la clasificación por programas, ya que los recursos, por el principio de no afectación, financian el conjunto del gasto.

6. Los créditos presupuestarios y sus garantías

El crédito presupuestario es la autorización máxima de gasto que la Ley de Presupuestos concede a cada centro gestor para una finalidad determinada. Su régimen está construido sobre varias garantías. El artículo 42 (especialidad de los créditos) impone que se destinen exclusivamente a la finalidad específica para la que se autorizaron. El artículo 43 regula la especificación del presupuesto del Estado, señalando el nivel al que los créditos son vinculantes. El artículo 46 (limitación de los compromisos de gasto) establece que no podrán adquirirse compromisos de gasto ni reconocerse obligaciones por cuantía superior al importe de los créditos autorizados, siendo nulos de pleno derecho los actos administrativos y las disposiciones que infrinjan esta norma, sin perjuicio de las responsabilidades a que haya lugar.

El artículo 47 permite adquirir compromisos de gasto plurianuales, es decir, que se extiendan a ejercicios posteriores a aquel en que se autoricen, dentro de determinados límites y porcentajes decrecientes por anualidad; es la principal excepción práctica a la anualidad estricta. Y el artículo 50 crea el Fondo de Contingencia de ejecución presupuestaria, una dotación destinada a atender necesidades inaplazables, no discrecionales y no previstas en el presupuesto inicialmente aprobado, que surjan durante el ejercicio; se nutre de un porcentaje del gasto no financiero y financia determinadas modificaciones de crédito (ampliaciones, créditos extraordinarios, suplementos e incorporaciones).

7. Las modificaciones de crédito

Aunque el crédito es un límite, la realidad del ejercicio obliga a introducir ajustes. Las modificaciones de crédito son las alteraciones de los créditos inicialmente aprobados, tasadas por la ley y sometidas a un procedimiento y a un órgano competente para autorizarlas. El artículo 51 de la LGP es la norma de cabecera: los créditos solo podrán modificarse con sujeción a lo establecido en la propia ley y en las de presupuestos de cada año. Las principales figuras son las siguientes.

• Transferencias de crédito (art. 52). Trasladan importe de unas partidas a otras. No alteran la cuantía total del presupuesto, sino su distribución. Tienen limitaciones: por regla general no pueden realizarse desde créditos para operaciones financieras hacia el resto, ni minorar créditos ampliables o extraordinarios, ni incrementar créditos que hubieran sido minorados por otra transferencia, con las excepciones que la ley prevé.
• Generaciones de crédito (art. 53). Aumentan los créditos como consecuencia de la realización de determinados ingresos no previstos o superiores a los contemplados en el presupuesto (por ejemplo, aportaciones de otras entidades, ventas de bienes y servicios, o reintegros de pagos indebidos).
• Ampliaciones de crédito (art. 54). Permiten incrementar los créditos declarados ampliables por la Ley de Presupuestos en función de la efectiva recaudación de derechos o del reconocimiento de obligaciones específicas del ejercicio.
• Créditos extraordinarios y suplementos de crédito (art. 55). Se acuden cuando debe realizarse un gasto que no puede demorarse y no existe crédito adecuado (crédito extraordinario) o el existente resulta insuficiente y no ampliable (suplemento de crédito). Se financian con cargo, entre otros, al Fondo de Contingencia o mediante baja en otros créditos.
• Incorporaciones de crédito (art. 58). Trasladan al ejercicio siguiente créditos no gastados en determinados supuestos (por ejemplo, los derivados de créditos extraordinarios y suplementos concedidos en el último mes del ejercicio, o los procedentes de generaciones); constituyen una excepción a la anualidad.

La competencia para autorizar cada modificación se distribuye entre el Ministro de Hacienda, el Gobierno y los titulares de los departamentos ministeriales, según la figura y su importancia, correspondiendo al Gobierno o al Ministro de Hacienda las de mayor calado. En todo caso, las modificaciones se someten a la fiscalización de la Intervención y quedan sujetas a los principios de estabilidad.

8. El ciclo presupuestario

El ciclo presupuestario es la sucesión de fases por las que atraviesa el presupuesto: elaboración, aprobación, ejecución y control. Cada fase corresponde, además, a un protagonista distinto, lo que refuerza el sistema de contrapesos.

8.1. Elaboración (competencia del Gobierno)

La elaboración corresponde al Gobierno, a través del Ministerio de Hacienda (art. 134.1 CE y art. 36 LGP). El proceso parte del marco presupuestario a medio plazo y de los objetivos de estabilidad presupuestaria y de deuda pública fijados por el Gobierno y aprobados por las Cortes, así como del límite de gasto no financiero del Estado (el llamado "techo de gasto"). Sobre esa base, los distintos ministerios elaboran sus anteproyectos de estados de gastos conforme a las directrices del Ministerio de Hacienda; este los integra, junto con los estados de ingresos, en un anteproyecto de Ley de Presupuestos Generales del Estado, que se eleva al Consejo de Ministros para su aprobación como proyecto de ley.

8.2. Aprobación (competencia de las Cortes Generales)

La aprobación corresponde a las Cortes Generales. El artículo 37 de la LGP y el artículo 134 de la Constitución obligan al Gobierno a remitir el proyecto al Congreso de los Diputados antes del 1 de octubre (al menos tres meses antes de que expiren los del año anterior). La tramitación parlamentaria tiene singularidades: primero se debaten las enmiendas a la totalidad (que, de prosperar, devuelven el proyecto al Gobierno) y, después, las enmiendas parciales; las que supongan aumento de gasto o disminución de ingresos requieren la conformidad del Gobierno. Aprobada por el Congreso y el Senado, la Ley de Presupuestos se sanciona y publica.

Si los presupuestos no se aprueban antes del 1 de enero, entra en juego la prórroga automática (art. 134.4 CE y art. 38 LGP): se prorrogan los del ejercicio anterior hasta la aprobación de los nuevos. La prórroga afecta a los créditos para gastos, pero no a los créditos destinados a gastos correspondientes a actuaciones que terminaban en el ejercicio anterior o a obligaciones ya extinguidas.

8.3. Ejecución: las fases del gasto (competencia de la Administración)

Aprobado el presupuesto, se ejecuta. La ejecución del gasto discurre por una secuencia de fases que dan lugar a los correspondientes documentos contables. Se resumen en la sigla ACOP más el pago material:

• Autorización del gasto (fase A). Es el acto por el que se acuerda la realización de un gasto por una cuantía cierta o aproximada, reservando el crédito. No implica todavía relación con terceros.
• Disposición o compromiso del gasto (fase D). Es el acto por el que se acuerda o concierta con un tercero la realización de obras, servicios o prestaciones por una cuantía determinada; el gasto queda comprometido (por ejemplo, al adjudicar un contrato).
• Reconocimiento de la obligación (fase O). Es el acto por el que se declara la existencia de un crédito exigible contra la Hacienda pública, derivado de un gasto autorizado y comprometido, una vez acreditado que la prestación se ha realizado (conformidad de la factura, "obligación reconocida").
• Ordenación del pago (fase P). Es el acto por el que el ordenador de pagos expide la orden de pago contra la Tesorería a favor del acreedor.
• Pago material. Es la salida efectiva de fondos que extingue la obligación.

Un mismo acto administrativo puede acumular varias fases en un solo documento (documentos "AD", "ADO" o "ADOP"), lo que agiliza la tramitación en gastos de escasa cuantía. La ejecución del presupuesto de ingresos sigue su propio recorrido: reconocimiento del derecho, liquidación, recaudación y, en su caso, extinción por otras causas.

En la ejecución intervienen distintos agentes. La gestión de los créditos (fases A, D y O) corresponde a los titulares de los departamentos ministeriales y a los presidentes o directores de los organismos, que son los órganos competentes para aprobar y comprometer los gastos propios de su sección, dentro del importe de los créditos autorizados. La ordenación de pagos (fase P), en cambio, se concentra: el ordenador general de pagos del Estado es la persona titular de la Dirección General del Tesoro. Esta separación entre quien ordena el gasto y quien ordena el pago es otra manifestación del sistema de contrapesos que recorre todo el derecho presupuestario, y explica por qué un gasto correctamente reconocido puede aún estar pendiente de la orden y del pago material.

8.4. Liquidación y Cuenta General

Cerrado el ejercicio, se procede a la liquidación del presupuesto y a la formación de la Cuenta General del Estado, que refleja la ejecución del presupuesto y la situación económico-financiera y patrimonial del sector público estatal. La Cuenta General la forma la Intervención General de la Administración del Estado (IGAE), se remite al Tribunal de Cuentas para su fiscalización y, finalmente, se somete a las Cortes Generales. Es el momento en que se cierra el círculo entre quien autoriza el presupuesto y quien controla su ejecución.

Un concepto ligado a la liquidación es el de los remanentes de crédito: los saldos de los créditos no comprometidos ni gastados al cierre del ejercicio. Como regla general, y en virtud del principio de temporalidad de los créditos (art. 49 LGP), esos remanentes quedan anulados de pleno derecho al finalizar el ejercicio, salvo los supuestos tasados en que la ley permite su incorporación al ejercicio siguiente (art. 58). Es la razón por la que, en la práctica, los centros gestores procuran ejecutar el presupuesto dentro del año: lo no gastado, salvo excepción, se pierde.

Conviene, por último, distinguir la Tesorería del presupuesto. La Tesorería del Estado, regulada también en la LGP, gestiona los cobros y pagos de la Hacienda Pública y se rige por el principio de unidad de caja (centralización de todos los fondos y valores en la Tesorería). El presupuesto autoriza y ordena el gasto; la Tesorería lo materializa mediante la salida efectiva de fondos. Son planos distintos que operan de forma coordinada: puede existir una obligación reconocida (fase O) cuyo pago material (salida de caja) se demore por razones de tesorería.

9. El control de la actividad económico-financiera

Toda la lógica del presupuesto culmina en su control. Nuestro ordenamiento articula un doble control: uno interno, ejercido por la propia Administración a través de la IGAE, y otro externo, ejercido por el Tribunal de Cuentas como órgano dependiente de las Cortes. A ellos se suma el control político que las Cortes realizan sobre la ejecución.

9.1. El control interno: la Intervención General (IGAE)

El control interno de la gestión económico-financiera del sector público estatal se ejerce por la Intervención General de la Administración del Estado (IGAE) con plena autonomía respecto de las autoridades y órganos controlados (art. 140 LGP). Su finalidad es comprobar que la actividad económico-financiera se adecúa a los principios de legalidad, economía, eficiencia y eficacia. Se ejerce de forma desconcentrada, mediante los interventores delegados destinados en los distintos centros y organismos. El artículo 142 fija los objetivos del control y el artículo 144 los principios de actuación (ejercicio desconcentrado, jerarquía interna, procedimiento contradictorio). El control interno se ejerce en tres modalidades:

• La función interventora (arts. 148 y ss.). Tiene por objeto controlar, antes de que sean aprobados, los actos que den lugar al reconocimiento de derechos o a la realización de gastos, así como los ingresos y pagos, para asegurar que su gestión se ajusta a la legalidad. Comprende la fiscalización previa de los actos que aprueban gastos, la intervención del reconocimiento de la obligación, la intervención de la comprobación material de la inversión y la intervención del pago. Cuando el interventor aprecia una infracción legal formula un reparo (art. 154); si el reparo es de determinados tipos y el órgano gestor discrepa, se plantea una discrepancia (art. 155) que resuelve el superior jerárquico o, en su caso, el Consejo de Ministros. La ley regula además la omisión de fiscalización (art. 156).
• El control financiero permanente (arts. 157 y ss.). Se ejerce de forma continua sobre determinados órganos y entidades, verificando su situación y funcionamiento económico-financiero conforme a la normativa y a los principios de buena gestión, mediante técnicas de auditoría.
• La auditoría pública (arts. 162 y ss.). Consiste en la verificación posterior, realizada con criterios de auditoría, de la actividad económico-financiera del sector público estatal (auditoría de cuentas anuales, de cumplimiento y operativa). Se ejecuta conforme a un plan anual de auditorías (art. 165).

Una distinción clásica que suele preguntarse: la función interventora es un control previo y de legalidad sobre actos concretos, mientras que el control financiero permanente y la auditoría pública son controles posteriores y con técnicas de auditoría sobre la gestión.

9.2. El control externo: el Tribunal de Cuentas

El Tribunal de Cuentas es el supremo órgano fiscalizador de las cuentas y de la gestión económica del Estado y del sector público. Su regulación básica está en el artículo 136 de la Constitución y en su ley orgánica (LO 2/1982). Es un órgano de relevancia constitucional que depende directamente de las Cortes Generales y ejerce sus funciones por delegación de ellas en el examen y comprobación de la Cuenta General del Estado. Sus miembros gozan de la misma independencia e inamovilidad y están sometidos a las mismas incompatibilidades que los jueces.

El Tribunal de Cuentas ejerce dos funciones:

• Función fiscalizadora. Verifica el sometimiento de la actividad económico-financiera del sector público a los principios de legalidad, eficiencia, economía y sostenibilidad ambiental. Es una función externa, permanente y consuntiva (a posteriori). Su resultado se plasma en informes, memorias, mociones o notas; en particular, remite anualmente a las Cortes una memoria con el resultado de su actividad y la Declaración definitiva sobre la Cuenta General del Estado.
• Función de enjuiciamiento contable. Consiste en enjuiciar la responsabilidad contable en que incurran quienes tengan a su cargo el manejo de caudales o efectos públicos y causen un menoscabo en los mismos (por ejemplo, un alcance o una malversación). Es una función jurisdiccional, propia y compatible con la actividad de otros órganos judiciales, cuyo objeto es reintegrar los fondos públicos perjudicados.

Conviene no confundir los dos controles: el de la IGAE es interno (dentro de la propia Administración, con autonomía funcional) y en gran parte previo; el del Tribunal de Cuentas es externo (dependiente de las Cortes), posterior y, además, con capacidad de enjuiciamiento de la responsabilidad contable, algo de lo que la IGAE carece.

9.3. El control parlamentario

Por último, las Cortes Generales ejercen un control político sobre la ejecución del presupuesto: a través del examen y la aprobación de la Cuenta General del Estado (con la Declaración del Tribunal de Cuentas), de la información periódica que el Gobierno debe remitir, y de los instrumentos ordinarios de control (preguntas, interpelaciones, comparecencias, comisiones de investigación). Se cierra así el círculo que abrió la aprobación de la Ley de Presupuestos: las mismas Cortes que autorizaron el gasto controlan cómo se ejecutó.

10. El papel del auxiliar administrativo

En el trabajo diario, el auxiliar administrativo participa de forma directa en el circuito del gasto. Colabora en la tramitación de expedientes de gasto (contratos menores, comisiones de servicio, subvenciones), en la elaboración y registro de los documentos contables (documentos A, D, O, P y sus combinaciones AD, ADO, ADOP), en la comprobación de la existencia de crédito adecuado y suficiente antes de proponer un gasto y en la preparación de la documentación que se somete a la fiscalización previa de la Intervención. Conocer la estructura del presupuesto le permite localizar la aplicación presupuestaria correcta (orgánica-programa-económica) a la que imputar un gasto, y entender por qué un expediente puede quedar paralizado por un reparo del interventor o por falta de crédito. Es, por tanto, un tema con una utilidad muy tangible más allá del examen.

11. Esquema-resumen

Las ideas fuerza que no pueden faltar:

• Marco: art. 134 CE (elaboración Gobierno / aprobación Cortes, anualidad, remisión antes del 1 de octubre, prórroga automática, no crear tributos) + art. 135 CE y LOEPSF (estabilidad y prioridad de la deuda) + Ley 47/2003, General Presupuestaria.
• Concepto (art. 32): expresión cifrada, conjunta y sistemática de derechos y obligaciones del sector público estatal. Contenido (art. 33): estados de gastos, de ingresos y operaciones de financiación. Ámbito temporal = año natural (art. 34).
• Principios: unidad, universalidad (presupuesto bruto), anualidad, especialidad (cualitativa/cuantitativa/temporal), no afectación, estabilidad y sostenibilidad (arts. 26-27 LGP).
• Estructura del gasto (arts. 39-40): orgánica (quién: sección/servicio), por programas (para qué: área/política/grupo/programa) y económica (en qué: 9 capítulos; 1-4 corrientes, 6-7 capital, 8-9 financieras). Ingresos: sin clasificación por programas.
• Créditos: límite máximo (art. 46, nulidad de lo que lo supere); plurianuales (art. 47); Fondo de Contingencia (art. 50).
• Modificaciones (arts. 51-58): transferencias, generaciones, ampliaciones, créditos extraordinarios/suplementos, incorporaciones.
• Ciclo: elaboración (Gobierno/Hacienda), aprobación (Cortes, art. 37), ejecución (fases del gasto A-D-O-P + pago) y control.
• Control: interno = IGAE (función interventora previa + control financiero permanente + auditoría pública); externo = Tribunal de Cuentas (art. 136 CE: función fiscalizadora + enjuiciamiento contable; depende de las Cortes); político = las Cortes (Cuenta General).

12. Ideas que más se preguntan

• El plazo de remisión del proyecto a las Cortes: antes del 1 de octubre (tres meses antes de expirar los anteriores).
• La prórroga automática si no se aprueban a tiempo (art. 134.4 CE).
• La Ley de Presupuestos no puede crear tributos (sí modificarlos si una ley tributaria lo prevé).
• Las tres clasificaciones del gasto y qué pregunta responde cada una (quién / para qué / en qué).
• Los capítulos económicos del gasto (personal, corrientes, financieros, transferencias corrientes, contingencia, inversiones reales, transferencias de capital, activos y pasivos financieros).
• Las fases del gasto (A-D-O-P) y su significado.
• La diferencia entre control interno (IGAE) y control externo (Tribunal de Cuentas), y las dos funciones de este último.